Lausunto hallituksen esityksestä Eduskunnalle laiksi varallisuusverolain kumoamisesta ja laiksi varojen arvostamisesta verotuksessa sekä eräiksi niihin liittyviksi laeiksi

Valtiovarainvaliokunta
Verojaosto
00102 Eduskunta

Muutoksen tausta

Esityksessä ehdotetaan kumottavaksi varallisuusverolaki. Esityksessä ehdotetaan säädettäväksi laki varojen arvostamisesta verotuksessa, jossa annetaan määräykset varallisuuden arvostamisesta kiinteistöjen verotusarvon määrittämiseksi kiinteistöverotusta varten sekä yritysten nettovarallisuuden määrittämiseksi tuloverotusta varten. Lisäksi esitetään tehtäväksi tarvittavat varallisuusverotuksesta luopumisen edellyttämät tarkistukset verolainsäädäntöön.

Lausunto

Varallisuusverosta luopuminen

Suomen Yrittäjät pitää varallisuusverosta luopumista periaatteellisesti erittäin merkittävänä ja myönteisenä päätöksenä. Suomen Yrittäjät kannattaa varallisuusverosta luopumista

Arvostamislaki

Varallisuusverosta luopuminen toteutetaan kumoamalla varallisuusverolaki. Koska mm. kiinteistöveron määräämiseksi ja yrityksen omistajan tuloverotuksen toimittamiseksi on edelleen tarve määrittää pohja-arvot tietylle omaisuudelle, on arvonmäärityksen pohjaksi esitetty säädettäväksi uusi laki, ns. arvostamislaki (laki varojen arvostamisesta verotuksessa). Tarkoituksena siirtää varallisuusverolain arvostamissäännökset samansisältöisinä uuteen arvostamislakiin. Tavoitteena on siten vain teknisluonteinen muutos.

Muutoksen tekninen luonne ei toteudu kaikilta osin hallituksen esityksessä.

• Tietyissä tilanteissa yrityksen nettovarallisuus jää pienemmäksi, kuin nykyisen lainsäädännön voimassa ollessa. Näissä tilanteissa yrityksen omistajan verotus kiristyy.
• Perintö- ja lahjaverolain sukupolvenvaihdoshuojennusta koskevan 55 § 2 momentin muutettu sanamuoto tulee myös antamaan veroviranomaisille mahdollisuudet uusiin ja tiukempiin tulkintoihin siirtyvän yritysvarallisuuden arvon määrittämisessä. Tämä puolestaan vesittäisi vuonna 2004 toteutettua sukupolvenvaihdoksen veronhuojennuksen laajentamista.

Näitä, verotusta tiukentavia muutoksia ei voi pitää hyväksyttävänä.

Terminologia

Jotta asetettu tavoite muutoksen teknisestä luonteesta toteutuu, on erittäin tärkeää, ettei varallisuusverolaissa käytettyjä termejä muuteta. Muutostilanne saa aina aikaan pohdinnan siitä, onko kyse muusta kuin teknisestä muutoksesta.

Nykyisin nettovarallisuuslaskelmassa tehdään arvovertailu muuhun kuin vaihto- tai sijoitusomaisuuteen kuuluvien kiinteistöjen ja arvopapereiden kohdalla verotuksessa poistamattoman hankintamenon ja verotusarvon kesken ja näistä suurempaa käytetään laskelmassa. Arvostamislain 3 § 5 momentissa puhutaan kuitenkin käyttöomaisuuteen kuuluvasta kiinteistöstä ja 6 momentissa käyttö- tai rahoitusomaisuuteen kuuluvista osakkeista.

Verotuskäytännössä on tilanteita, joissa nimenomaan kiinteistöomaisuus (suoraan tai osakeyhtiöiden kautta omistettu) ei olekaan yhtiön käyttöomaisuutta, vaan kuuluu esimerkiksi yhtiön ns. TVL-tulolähteeseen. Osa yhtiöistä verotetaan kokonaan tuloverolain säännöksiä noudattaen. Todettakoon, että osakeyhtiöstä saadun osingon verottaminen pohjautuu koko yhtiön nettovarallisuuteen, jolloin myös osakeyhtiön ns. TVL-tulolähde otetaan huomioon. Nettovarallisuutta laskettaessa sekä EVL:n että TVL:n mukaan verotettavia yhtiöitä on kohdeltava samalla tavalla ja eri tulolähteissä (EVL ja/tai TVL) käsiteltävät kiinteistöt ja osakkeet on arvostettava samoin perustein.

Jotta tarpeettomilta ja uusilta rajanveto-ongelmilta esimerkiksi TVL- ja EVL-tulolähteisiin kuuluvan omaisuuden osalta vältyttäisiin, tulee arvovertailun ala säilyttää entisellään. Tästä syystä arvostamislain 3 § 5 ja 6 momenttia on muutettava siten, että arvojen vertailu toteutetaan nykyiseen tapaan muuhun kuin vaihto- tai sijoitusomaisuuteen kuuluvan kiinteistön, rakennuksen ja rakennelman sekä arvopapereiden osalta. Muutetut kohdat on esitetty lausunnon liitteessä 1.

Toimitilojen omistaminen asunto- ja keskinäisessä kiinteistöyhtiössä

Arvostamislain mukaisessa nettovarallisuuden laskennassa toteutettaisiin arvojen vertailu siis suoraan omistettujen kiinteistöjen ja ns. ei-keskinäisten kiinteistöyhtiöiden osalta. Asunto-osakeyhtiöiden ja ns. keskinäisten kiinteistöyhtiöiden osakkeiden kohdalla tätä vertailua ei kuitenkaan tehtäisi, mikä olisi muutos nykyiseen. Muutos kiristäisi yritysten omistajien verotusta nykyisestä sitä kautta, että osakkeen matemaattinen arvo ja yrityksen nettovarallisuuden arvo olisivat nykyistä tilannetta alhaisempi. Vastustamme jyrkästi esitettyä muutosta.

Yhtiöillä on erityisesti kaupungeissa (niin Helsingissä, muulla pääkaupunkiseudulla ja näiden ulkopuolellakin) muussa kuin vaihto- tai sijoitusomaisuudessaan hyvin usein asunto-osakeyhtiön osakkeita. Osakkeiden perusteella hallitut huoneistot ovat yhtiön liike- tai toimistotiloina tai henkilökunnan käytössä. Yhtiöillä on keskinäisen kiinteistö-osakeyhtiön osakkeita esim. tilanteessa, jossa kauppiaat yhdessä ovat rakentaneet paikkakunnalle pienen kauppakeskuksen ja jossa tarkoituksena on nimenomaan pystyä käyttämään osakeomistuksen perusteella hallittua tilaa oman yritystoiminnan käytössä vain kiinteistöyhtiön perimää vastiketta vastaan.

Arvostamislaissa voitaisiin käyttää käyttöomaisuuteen kuuluvien keskinäisten asunto- ja kiinteistöosakeyhtiöiden osakkeiden arvostamisperusteena näiden yhtiöiden omistamien rakennusten kiinteistöverotuksen pohjana olevaa arvoa oikaistuna nykyiseen tapaan VvMp:n mukaisesti. Todettakoon, että muunkin omaisuuden osalta nykyiset, eri päätöksissä sijaitsevat arvojen määritykset on siirretty ao. päätöksistä arvostamislakiin (mm. metsän arvostaminen).

Asunto-osakeyhtiöiden ja keskinäisten kiinteistöyhtiöiden osalta korjaus esitettyyn tekstiin olisi helppo tehdä
(a) jättämällä 2 luvun 3 § 6 momenttiin sisältyvä, korjatussa lakitekstissä hakasulkeissa oleva rajaus pois ao. lainkohdasta,
(b) muuttamalla 2 luvun 5 §:n 1 momentin viittausta ja
(c) lisäämällä 2 lukuun uusi (tässä: 5 a) § asunto-osakeyhtiön ja määrätyn huoneiston hallintaan oikeuttavan kiinteistöosakeyhtiön osakkeiden vertailuarvon laskemista varten, mikä vastaa nykyisen asunto-osakkeen verotusarvon perusteista annetun valtiovarainministeriön päätöksen sisältöä.
Muutos on kirjoitettu arvostamislain tekstiin lausunnon liitteessä 1.

Perintö- ja lahjaverolain sukupolvenvaihdoshuojennus

Perintö- ja lahjaverolain 55 §:ää muutetaan korvaamalla viittaus varallisuusverolakiin viittauksella arvostamislakiin. Hallituksen esityksen mukaan tarkoituksena ei ole muuttaa nykyistä arvostamistasoa. Muutosta ei saisi aiheutua myöskään muissa suhteissa. Jo vuonna 2004 toteutetun huojennuksen määrän kasvattamisen jälkeen ovat jatkajat kohdanneet uudenlaista huojennuksen kohteena olevan omaisuuden arvostamiskäytäntöä. Kun tässä yhteydessä muutetaan ao. lainkohdan sanamuotoa vielä laajemmin, on erittäin selkeästi tuotava esiin muutoksen tekninen luonne ja se, että muutos aiheutuu varallisuusverolain kumoamisesta.

Vuonna 2004 ao. lainkohtaan lisätty termi ”yritysvarallisuus” on aiheuttanut yllättävän paljon ongelmia lahjaveron määräämisen yhteydessä. Verotuskäytännöt ovat muuttuneet ja tiukentuneet, vaikka tämä nimenomaan ei ollut tavoitteena. Tiukentuminen on johtunut pääasiassa siitä, että veroviranomaiset ovat ryhtyneet erottelemaan erityisesti osakeyhtiöiden taseisiin sisältyviä omaisuuseriä ”yritysvarallisuudeksi” ja siihen kuulumattomiksi eriksi. Kun huojennus myönnetään ainoastaan ”yritysvarallisuuteen”, on tämä johtanut ns. käyvän arvon laajempaan käyttöön verotusarvojen sijasta. Varallisuusverolain kumoamisen vuoksi toteutettava perintö- ja lahjaverolain 55 §:n muutos ei saisi vaikuttaa verotuksen toimittamiseen tai maksuun pantavien verojen määrään.

Perintö- ja lahjaverolain 55 § on epäselvä silloin, kun perintö tai lahja muodostuu osakeyhtiön osakkeista. Ehdotuksen mukaisen tekstin mukaan ”Osakeyhtiön yritysvarallisuus arvostetaan määrään, joka vastaa 40 prosenttia mainitun lain 5 §:n mukaisten perusteiden mukaan lasketusta määrästä.” Osakeyhtiön muodossa harjoitettavaa yritystoimintaa lahjoitettaessa tai perittäessä lahjan tai perinnön kohteena ovat nimenomaan yhtiön osakkeet. Säännöksen tarkoituksena olisi siis säätää osakeyhtiön osakkeiden arvostamisesta.

Ehdotuksen mukaisessa perintö- ja lahjaverolain 55 § 2 momentissa oleva viittaussäännös lienee väärä, koska siinä viitataan vain siihen lainkohtaan, jossa määritetään osakeyhtiön omistaman osakkeen ns. vertailuarvoa. Viittauksen tarkoituksena lienee ottaa veron määräämisen pohjaksi osakkeen matemaattinen arvo, jota oikaistaan 5 §:ssä mainituin tavoin mm. yhtiön jakamalla osakkeella, jolloin päästään nykyistä verotusarvoa vastaavaan tilanteeseen. Ellei tätä voida tehdä riittävän selkeästi arvostamislakiin viittaamalla, tulee perintö- ja lahjaverolain 55 § 2 momentin säännös kirjoittaa tarkemmin ilman viittauksia, jotta sisältö saadaan selkeäksi.

Kyseessä on keskeinen yritystoiminnan jatkamisen verottamiseen liittyvä säännös. Sen merkitystä ja sisältöä ei saisi muuttaa eikä kiristää epäselvällä kirjoittamis- ja viittaustavalla.

SUOMEN YRITTÄJÄT

Leena Romppainen
varatuomari, veroasiantuntija

Liite 1: Korjattu arvostamislain 2 luvun 3 § 5 mom ja lisätty arvostamislain
2 luvun 5 a §
Liite 2: Esimerkkilaskelma

---

Korjattu Arvostamislain 2 luvun 3 § 5 mom

[Käyttöomaisuuteen] Yhtiön muuhun kuin vaihto- tai sijoitusomaisuuteen kuuluvat julkisesti noteeratut arvopaperit…

Korjattu Arvostamislain 2 luvun 3 § 6 mom

[Käyttö- tai rahoitusomaisuuteen] Yhtiön muuhun kuin vaihto- tai sijoitusomaisuuteen kuuluvat julkisesti noteeratut arvopaperit ja sijoitusrahasto-osuudet sekä tässä luvussa tarkoitetun yhtiön osakkeet [lukuun ottamatta asunto-osakeyhtiön ja määrätyn huoneiston hallintaan oikeuttavan kiinteistöosakeyhtiön osakkeita] arvostetaan 4 ja 5 momentista poiketen niiden yhteenlaskettuun verovuotta edeltävän vuoden 4-5 a §:ssä tarkoitettuun vertailuarvoon, jos se on niiden yhteenlaskettua poistamatonta hankintamenoa suurempi.

Korjattu Arvostamislain 3 luvun 5 § 1 mom

Muun kuin julkisesti noteeratun yhtiön osakkeen vertailuarvo lasketaan noudattaen matemaattisen arvon laskemista koskevia säännöksiä 2-5 momenteissa ja 5 a §:ssä säädetyin poikkeuksin.

Lisätty Arvostamislain 2 luvun 5 a §

Yhtiön varoihin kuuluvan asunto-osakeyhtiön ja määrätyn huoneiston hallintaan oikeuttavan kiinteistöosakeyhtiön osakkeen vertailuarvo

(1 mom) Asunto-osakeyhtiön ja määrätyn huoneiston hallintaan oikeuttavan kiinteistöosakeyhtiön osakkeen vertailuarvo lasketaan yhtiön verovuotta edeltävän vuoden taseeseen sisältyvien kiinteistöjen sekä siihen sisältyvän muun omaisuuden ja velkojen erotuksen perusteella.

(2 mom) Yhtiön vertailuarvoa laskettaessa kiinteistölle vahvistetaan 5 luvun mukainen verotusarvo. Kiinteistön verotusarvoon lisätään tai siitä vähennetään muun omaisuuden ja velkojen erotus, jos erotus on vähintään 20 prosenttia kiinteistöjen verotusarvosta. Yhtiön vertailuarvo on kuitenkin aina vähintään 25 prosenttia kiinteistön verotusarvosta.

(3 mom) Huoneistokohtainen vertailuarvo lasketaan joko huoneistoneliömetrin tai osakkeen pohjalta. 2 momentin mukaan määritetty yhtiön vertailuarvo jaetaan osakkaiden yhtiön omistamassa rakennuksessa hallitsemien huoneistojen yhteenlaskettua lattiapinta-alaa osoittavalla luvulla. Tällöin huoneistojen yhteenlaskettuun pinta-alaan ei lueta yhtiön välittömässä käytössä olevien tai yhtiön hallitsemien huoneistojen pinta-alaa. Huoneiston vertailuarvo saadaan kertomalla huoneistoneliömetrin arvo huoneiston kokonaispinta-alan neliömetrimäärällä. Jos yhtiöjärjestyksen mukaan yhtiön osakkeiden lukumäärä on jaettu paitsi pinta-alan mukaan myös huoneiston sijainnin, laadun tai muulla sen arvoa osoittavalla perusteella, voidaan huoneiston vertailuarvo laskea siten, että yhtiön vertailuarvo jaetaan yhtiön osakkeiden lukumäärällä. Laskelmaa tehtäessä yhtiön lunastamia osakkeita ei oteta huomioon. Huoneiston vertailuarvo saadaan kertomalla osakkeen vertailuarvo huoneiston hallintaan oikeuttavien osakkeiden lukumäärällä.

(4 mom) Jos asunto-osakeyhtiön osakkeet oikeuttavat liike-, toimisto-, varasto- tahi muun sellaisen huoneiston tai huonetilan hallintaan ja näiden osakkeiden todennäköinen luovutushinta poikkeaa olennaisesti asuinhuoneistojen hallintaan oikeuttavien osakkeiden todennäköisestä luovutushinnasta, ensiksi mainittujen osakkeiden vertailuarvo voidaan laskea erikseen.

---

Esimerkki 1

– Yhtiö A on rakentanut yhdessä paikkakunnalla toimivan yrittäjäjoukon kanssa yhteisen liikerakennuksen, jossa kullakin yrittäjällä on omat toimitilansa
– Liikerakennuksen omistaa juridisesti ns. keskinäinen kiinteistöosakeyhtiö, johon kukin hankkeessa mukana oleva yritys tulee osakkeenomistajaksi
– Kukin osakkeenomistaja hallitsee osakkeiden perusteella tiettyä tilaa liikerakennuksessa
– Osakkeiden hankintameno on kiinteistöyhtiöön sijoitettu panos. Osakkeiden arvo Yhtiö A:n taseessa vastaa kiinteistöyhtiöön sijoitettua määrää.

Laskelma (verojen määrän muutos riippuu osakkeiden tasearvon ja nykyisen verotusarvon tasoista ja keskinäisestä erosta)
– liikevaihto 2,7 MEUR
– voitto verojen jälkeen 200.000 EUR
– 2 osakkeenomistajaa, kummankin henkilökohtainen ansiotulon verokanta 48%
– osinkoa päätetty jakaa yhteensä 100.000 EUR
– nettovarallisuus 450.000 EUR
– yhtiö omistaa keskinäisen kiinteistöyhtiön osakkeet, joiden perusteella se saa käyttää tuotantotilaa kiinteistöyhtiön omistamassa rakennuksessa
o keskinäisen kiinteistöyhtiön osakkeiden verotuksessa jäljellä oleva hankintameno 25.000 EUR
o tuotantotilojen verotusarvo 220.000 EUR

Yhtiö A:n ja osakkaan maksamat verot

	Nykyisin	Uudistuksen jälkeen(HE:n muk)
Yhtiön verotettava tulo	270.270 EUR	270.270 EUR
Yhtiön voitto verojen jälkeen	200.000 EUR	200.000 EUR
Yhtiön maksamat verot	70.270 EUR	70.270 EUR
Osinko, yhteensä	100.000 EUR	100.000 EUR
Nettovarallisuus	Vertailu: 450.000 EUR (sis. osakkeet 25.000 EUR) vs. 645.000 EUR (sis. osakkeiden verotusarvon 220.000 EUR) => korkeampi arvo valitaan, nettovarallisuus siis 645.000 EUR	Ei vertailua. Nettovarallisuus 450.000 EUR (sis. osakkeet 25.000 EUR).
Osakkaiden saaman osinkotulon verotus (a) yhdenkertaisen verotuksen kohteena oleva osinko (b) ansiotulona verotettava osuus osingosta	(a) 9 % x 645.000 = 58.050 EUR (b) (200.000 ./. 58.050) x 70% = 99.365 EUR	(a) 9 % x 450.000 = 40.500 EUR (b) (200.000 ./. 40.500) x 70% = 111.650 EUR
Maksetut verot yhteensä (a) yhtiö (b) osakkaat (c) yhteensä	(a) 70.270 EUR (b) 47.695 EUR (c) 117.965 EUR	(a) 70.270 EUR (b) 53.592 EUR (c) 123.862 EUR

---

Esimerkki 2

– Yhtiö B omistaa asunto-osakeyhtiön osakkeet
– Osakkeet oikeuttavat hallitsemaan tiettyä huoneistoa, jota käytetään yhtiön liiketilana (toimisto, kauppa tms.)
– Osakkeet hankittu kaupalla, mutta hankinnan yhteydessä käytetty elinkeinoverolain mukainen jälleenhankintavaraus alentaa vastaavalla määrällä yhtiön taseeseen merkittävää osakkeiden hankintamenoa
– Nykyisin yhtiön nettovarallisuuden laskennassa otetaan huomioon osakkeiden arvona joko tasearvo tai osakkeiden verotusarvo. Nettovarallisuus lasketaan korkeampaa arvoa käyttäen ja osingon verotus perustuu tähän arvoon (=> yhteen kertaan verotetun osingon määrä kasvaa)
– Arvostamislaki esitetyssä muodossaan johtaisi siihen, että ainoastaan osakkeiden tasearvo otetaan huomioon
– Osakkaan verotus kiristyy, mikäli osakkeiden tasearvo on alhaisempi kuin verotusarvo, koska vertailua ei jatkossa enää suoritettaisi